editör-tr
Ülkemizde uygulanan vergi sistemi mükelleflerin beyanı esasına dayanmaktadır. Mükellefler tarafından bir hesap dönemi içerisinde gerçekleştirilen işlemler sonucunda elde edilen kazançlar gerçek kişilerce yıllık gelir vergisi beyannamesi ile kurumlarca da yıllık kurumlar vergisi beyannamesi ile beyan edilmektedir.
Mükellefler bir hesap dönemi içerisinde gerçekleştirdikleri satışlar ve faaliyetler sonucunda elde ettikleri hasılatlarından bu hasılatın elde edilmesine ilişkin yaptıkları giderleri mahsup ederek kazançlarını tespit etmektedirler. Tespit edilen bu kazanç vergi kanunlarına uygun hale getirilerek mali kar tespit edilmektedir. En nihayetinde vergiye tabi olan kazanç mükelleflerce bağlı bulundukları vergi dairesine bildirilmektedir.
Verginin tespitinde mükelleflerin beyanı esas olduğundan vergi idaresince sıkı denetimler ve incelemeler de kaçınılmaz olmaktadır. Bu kapsamda mükelleflerce beyan edilen vergilerin doğruluğunun tespitinde en etkin yöntemlerden biri yoklama iken bir diğer ise vergi incelemesidir.
Öncelikle yoklama ile vergi incelemesi arasındaki farkı aşağıda kanun hükümleri kapsamında açıklamakta yarar vardır.
Yoklama
Yoklama müessesesi 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 127 ve müteakip maddelerinde tanımlanmıştır. Mezkur maddede yoklamanın tanımı “mükellefleri ve mükellefiyetle ilgili maddi olayları, kayıtları ve mevzuları araştırmak ve tespit etmektir.” şeklinde yapılmıştır.
Bir gerçek kişinin veya kurumun vergi dairesinde mükellefiyet tesis tarihinden mükellefiyet terkin tarihine kadar her aşamada yoklama gerçekleştirilebilmektedir. Yoklamalar sadece mükellefiyet başlangıcına/ terkinine veya şube açılışına ilişkin yapılmamaktadır. Mükelleflerin belli bir tarihteki mevcut durumunun yazılı ve görsel hale getirilmesi olarak da adlandırılabilir. Bu aşamada, fiili durum tespiti, vergi iadelerine ilişkin durum tespiti, faaliyetin gerçekliğine ilişkin tespitler, hasılat tespiti vb. durumlar için yoklama yapılmaktadır.
Yoklama yetkili olanlar Vergi Usul Kanunu’nun 128’inci maddesinde;
– Vergi dairesi müdürleri;
– Yoklama memurları;
– Yetkili makamlar tarafından yoklama işi ile görevlendirilenler;
– Vergi incelenmesine yetkili olanlar;
– Gelir uzmanları;
Şeklinde belirlenmiştir.
Bir mükellef nezdinde yoklama her zaman yapılabilir. Ve yoklamanın yapılacağı önceden vergi mükellefine haber edilmesine de gerek bulunmamaktadır.
Yoklama Yetkileri
Yoklamaya yetkili memurlar, ayrıca vergi kanunlarının uygulanması ile ilgili olarak:
a) Hazine ve Maliye Bakanlığınca belirlenmiş usuller dahilinde özel yetki verilmiş olmak kaydıyla günlük hasılatı tespit etmek,
b) 3100 Sayılı Kanun kapsamına girip ödeme kaydedici cihaz kullanmak mecburiyetinde olanların bu mecburiyete uyup uymadıklarını, bu cihazları belli edilmiş esaslara göre kullanıp kullanmadıklarını ve günlük hasılatı tespit etmek,
c) Günü gününe kayıt yapılması zorunlu defterlerin iş yerlerinde bulundurulup bulundurulmadığını, tasdikli olup olmadığını usulüne göre kayıt yapılıp yapılmadığını, vergi kanunları uyarınca düzenlenmesi icap eden belgelerin usulüne göre düzenlenip düzenlenmediği ile kullanılıp kullanılmadığını, faturasız mal bulunup bulunmadığını, levha asma veya kullanma mecburiyetine uyulup uyulmadığını tespit etmek, kanuni defter ve belgeler dışında kalan ve vergi kaybının bulunduğuna emare teşkil eden defter, belge ve delillerin tespit edilmesi halinde bunları almak,
d) Nakil vasıtalarını, Hazine ve Maliye Bakanlığının belirleyeceği özel işaretle durdurmak ve taşıtta bulundurulması icap eden taşıt pulu, yolcu listesi, fatura veya sevk irsaliyesi, yolcu bileti ile taşıma irsaliyelerinin muhtevası ile taşınan yolcu ve malların miktar ve mahiyetlerini ölçmek, tartmak, saymak suretiyle tespit etmek,
e) Taşıma irsaliyesi, sevk irsaliyesi ve faturanın taşıtta bulunmaması, halinde bu belgelerin ibrazına kadar nakil vasıtalarını trafikten alıkoymak, taşınan malın sahibi belli değilse tespitine kadar malı bekletmek ve muhafaza altına almak, (Beklemeye ve muhafazaya alınan malların bozulmaya ve çürümeye maruz mallar olması halinde derhal, diğer mallar ise üç ay sonra Maliye ve Gümrük Bakanlığının belli edeceği esaslar dahilinde tasfiye olunur.)
Yetkisini haizdirler.
Vergi İncelemesi
Vergi İncelemesi, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 134’üncü maddesinde “ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak tespit etmek ve sağlamak” şeklinde tanımlanmış olup vergi incelemesi; Vergi Müfettişleri, Vergi Müfettiş Yardımcıları, ilin en büyük mal memuru veya vergi dairesi müdürleri tarafından yapılır. Yine Gelir İdaresi Başkanlığının merkez ve taşra teşkilatında müdür kadrolarında görev yapanlar her hal ve takdirde vergi inceleme yetkisini haizdir.
Vergi Usul Kanunu veya diğer kanunlara göre defter ve hesap tutmak, evrak ve vesikaları muhafaza ve ibraz etmek mecburiyetinde olan gerçek ve tüzel kişiler vergi incelemelerine tabidirler.
Vergi incelemesinin ne zaman yapılacağının evvelden haber verilmesi mecburi değildir. İnceleme, neticesi alınmamış hesap dönemi de dahil olmak üzere, tarh zamanaşımı süresi sonuna kadar her zaman yapılabilir. Evvelce inceleme yapılmış veya matrahın re’sen takdir edilmiş olması yeniden inceleme yapılmasına ve gerekirse tarhıyatın ikmaline mani değildir.
Vergi incelemesi, mükellefler tarafından beyan edilen matrahın veya zararın doğru beyan ve tespit edilip edilmediğinin kontrolü ve bir eksikliğin tespit edilmesi halinde ise bu verginin hazineye aktarmasına imkan sağlayan denetim mekanizmasıdır. Vergi incelemesi sadece beyan edilen matrahın doğruluğunun tespiti amacıyla yapılmamakta, vergi iadeleri gibi hazineden aktarılacak tutarların eksiksiz ve usulüne uygun olarak aktarılmasını da sağlamaktadır. Vergi incelemesinin cezai sonuçlarından dolayı mükelleflerin vergiye gönüllü uyumu incelemelerle de artmaktadır. Yine bu süreçte mükellefler üzerinde eğitici/ bilgilendirici özelliği de bulunmaktadır.
Vergi dairesinde mükellefiyet kaydı bulunan her mükellef nezdinde vergi incelemesi yapılabileceği gibi herhangi bir mükellefiyet kaydı olmayan, kazanç elde etmesine rağmen beyanname vermeyen/ herhangi bir mükellefiyet kaydı olmayan gerçek ve tüzel kişiler nezdinde de her zaman vergi incelemesi yapılabilir.
Aramalı İnceleme
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 142-147’nci maddelerinde aramalı incelemelerin tanımı yapılmıştır. Buna göre ihbar veya yapılan incelemeler dolayısiyle, bir mükellefin vergi kaçırdığına delalet eden emareler bulunursa, bu mükellef veya kaçakçılıkla ilgisi görülen diğer şahıslar nezdinde ve bunların üzerinde arama yapılabilir.
Aramanın yapılabilmesi için:
1. Vergi incelemesi yapmaya yetkili olanların buna lüzum göstermesi ve gerekçeli bir yazı ile arama kararı vermeye yetkili sulh yargıcından bunu istemesi;
2. Sulh yargıcının istenilen yerlerde arama yapılmasına karar vermesi;
şarttır.
İrtibatları sebebiyle muhtelif şahıslar nezdinde ve mahallerde yapılmasına lüzum gösterilen aramalardan birine karar vermeye yetkili olan sulh yargıcı bunlardan diğer sulh yargıçlarının salahiyetine dahil bulunanlar hakkında da karar vermeye yetkilidir.
Arama yapılan hallerde inceleme çabukça ve her işten önce yapılır. İnceleme sırasında vergi ile ilgisi olmıyan şahsi ve özel mektup ve diğer evrak makbuz karşılığında sahiplerine geri verilir. Mükellef, ilgili memurun huzuriyle, bu defterler ve vesikalar üzerinde incelemeler yapmaya ve bunlardan suret ve kayıtlar çıkarmaya yetkilidir.
Kaçakçılık Suçları
Çalışmamızın konusunu doğrudan ilgilendirilen kaçakçılık fiilleri 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 359’uncu maddesinde sayılmıştır. Söz konusu hükme göre kaçakçılık suçları ve cezaları şöyledir;
a) Vergi kanunlarına göre tutulan veya düzenlenen ve saklanma ve ibraz mecburiyeti bulunan;
1) Defter ve kayıtlarda hesap ve muhasebe hileleri yapanlar, gerçek olmayan veya kayda konu işlemlerle ilgisi bulunmayan kişiler adına hesap açanlar veya defterlere kaydı gereken hesap ve işlemleri vergi matrahının azalması sonucunu doğuracak şekilde tamamen veya kısmen başka defter, belge veya diğer kayıt ortamlarına kaydedenler,
2) Defter, kayıt ve belgeleri tahrif edenler veya gizleyenler veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleyenler veya bu belgeleri kullananlar,
Hakkında on sekiz aydan beş yıla kadar hapis cezasına hükmolunur. Varlığı noter tasdik kayıtları veya sair suretlerle sabit olduğu halde, inceleme sırasında vergi incelemesine yetkili kimselere defter ve belgelerin ibraz edilmemesi, bu fıkra hükmünün uygulanmasında gizleme olarak kabul edilir. Gerçek bir muamele veya duruma dayanmakla birlikte bu muamele veya durumu mahiyet veya miktar itibariyle gerçeğe aykırı şekilde yansıtan belge ise, muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belgedir.
b) Vergi kanunları uyarınca tutulan veya düzenlenen ve saklama ve ibraz mecburiyeti bulunan defter, kayıt ve belgeleri yok edenler veya defter sahifelerini yok ederek yerine başka yapraklar koyanlar veya hiç yaprak koymayanlar veya belgelerin asıl veya suretlerini tamamen veya kısmen sahte olarak düzenleyenler veya bu belgeleri kullananlar, üç yıldan sekiz yıla kadar hapis cezası ile cezalandırılır. Gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge, sahte belgedir.
c) Bu Kanun hükümlerine göre ancak Maliye Bakanlığı ile anlaşması bulunan kişilerin basabileceği belgeleri, Bakanlık ile anlaşması olmadığı halde basanlar veya bilerek kullananlar iki yıldan sekiz yıla kadar hapis cezası ile cezalandırılır.
…
Mezkur Kanun’un 359’uncu maddesinde defterlere kaydı gereken hesap ve işlemleri vergi matrahının azalması sonucunu doğuracak şekilde tamamen veya kısmen başka defter, belge veya diğer kayıt ortamlarına kaydedilmesi fiili kaçakçılık fiili olarak sayılmış ve bu eylemleri gerçekleştirenler hakkında on sekiz aydan beş yıla kadar hapis cezasının hükmolunacağı belirtilmiştir.
Defterlere Kaydı Gereken Hesap Ve İşlemlerin Başka Kayıt Ortamına Kaydedilmesi
Mükellef ödevlerine 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun ikinci kitabında yer verilmiştir. Bu bölümde yer alan mevzuat hükümleri gereğince vergi mükellefleri vergisel tüm işlemleri için fatura düzenlemek, fatura almak düzenlediği ve aldığı faturaları yasal defterlerine kaydetmek zorunda olduğu belirtilmiştir.
Bu kapsamda vergi mükellefleri tarafından tutulması gereken defterler Vergi Usul Kanunu’nda yevmiye, defteri kebir ve envanter defteri olarak açıklanmış ve vergisel tüm işlemlerin bu defterlere kaydedilmesi gerektiği açıktır.
Vergi mükellefleri tarafından beyan edilecek kazanç yasal defter ve belgeleri üzerinden tespit edilmektedir. Bu kapsamda verilen beyannamelerin yasal defterle uyumlu olması, yasal defterlerin ise yapılan işlemlerle uyumlu olması gerekmektedir.
Mükellefler tarafından satış yapılmasına rağmen fatura düzenlenmemesi veya düzenlenen faturaların yasal defter ve ilgili beyanlara yansıtılmaması vergi ziyaına neden olacaktır.
Vergi mükellefleri tutulması ve tasdik ettirilmesi (berata bağlanması) gereken yasal defterler VUK’da açıkça belirtilmiş olup bu defterler dışında tutulan defterlerin kanuni hükmü olmayacaktır. Ancak bir kısım mükellefler kendi satışlarını ve işlemlerini ayrıca takip etmek amacıyla el defteri/ajanda gibi defterlere kayıtlar yapmaktadır.
Bu el defteri ve ajandalara kaydedilen işlem ve satışların yasal defterlere kaydedilmemesi ve vergi dairesine beyan edilmemesi halinde 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 359/a-1 maddesinde yer alan “defterlere kaydı gereken hesap ve işlemleri vergi matrahının azalması sonucunu doğuracak şekilde tamamen veya kısmen başka defter, belge veya diğer kayıt ortamlarına kaydedilmesi ” kaçakçılık fiili oluşacaktır. Bu suçun oluşabilmesi için de yapılan bu işlemin vergi matrahının azalmasına neden olması gerekmektedir. Diğer bir ifade ile el defteri ve ajandalara kaydedilen bu tutarların beyan edilmemesi halinde VUK’un 359’uncu maddesi gereğince kaçakçılık suçu oluşacak bunun sonucunda da 3 kat vergi ziyaı cezası uygulanacaktır. Yine Mezkur Kanun’un 367’nci maddesi gereğince ilgililer hakkında Cumhuriyet başsavcılığına suç duyurusunda bulunulacaktır.
VUK’un 359’uncu maddesinde belirtilen bu suçun maddi unsuru diğer bir ifade ile gerçekleşmesi vergi matrahının azalması sonucuna bağlanmıştır. El defteri ve ajandalara kaydedilen işlem ve tutarların aynen yasal defterlere kaydedilmesi halinde vergi matrahında herhangi bir azalma meydana gelmeyeceğinden kaçakçılık suçu da oluşmayacaktır.
Kanun hükmü bu fiili sadece el defteri ve ajanda ile sınırlı tutmamış “başka defter, belge veya diğer kayıt ortamlarına kaydedilmesi” şeklinde hükme yer vererek bilgisayar, telefon gibi dijital ortamlara da kaydedilmesi halinde de kaçakçılık suçu oluşacaktır.
Konuya İlişkin Yargının Görüşü
Kuaför ve güzellik salonu işleten, bir kısım hasılatını kayıt ve beyan dışı bıraktığı, hesap ve işlemlerini takip ettiği ajandanın incelenmesi sonucu saptanan davacı adına re’sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisine karşı açılan davada Danıştay vergi kanunlarına göre tutulan veya düzenlenen ve saklanma ve ibraz mecburiyeti bulunan defterlere kaydı gereken hesap ve işlemlerin, vergi matrahının azalması sonucunu doğuracak şekilde tamamen veya kısmen başka defter, belge veya diğer kayıt ortamlarına kaydedilmesini kaçakçılık suçu olarak kabul edilmesi gerektiğini belirtmiş olup kararın özetine aşağıda yer verilmiştir.
“Vergilendirme, bir tatil köyünde kuaför ve güzellik salonu işleten davacının, …. tarihinde yapılan yaygın ve yoğun vergi denetiminde ele geçirilen ve müşterilerine verdiği hizmetleri takip etmek için kullandığı ajanda ile yasal kayıtlarının karşılaştırılması sonucu bir kısım hasılatını kayıt ve beyan dışı bıraktığının saptanması nedeniyle yapılmıştır. Noksan beyan, yasal defterlere kaydı gereken hasılatların el defterine kaydedilmesinden doğduğuna göre, 359’uncu madde kapsamında bulunan bu eylem nedeniyle vergi ziyaı cezasının üç kat kesilmesinde yasaya aykırılık görülmemiştir.”
Özetle;
Mükellefler nezdinde gerçekleştirilen gerek yoklamalarda gerekse de vergi incelemesinde veya aramalı incelemelerde el konulan defter ve ajandalarda yer alan işlem ve tutarların yasal defterlere kaydedilmediğinin ve bunun sonucunda da vergi matrahının azaldığının tespit edilmesi halinde tespit edilen tutarlar üzerinden gerekli vergi tarhiyatları yapılacak olup Vergi Usul Kanunu’nun 341,344 ve 359’uncu maddeleri gereğince 3 kat vergi ziyaı cezası kesilecektir. Yine bu fiili işleyenler hakkında on sekiz aydan beş yıla kadar hapis cezası istenebilecektir.
Hakan Değirmenci
Vergi Başmüfettişi
