Gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri teşvik belgeli yatırımlarından doğan kazançları için 2009 yılından beri, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 32/A maddesi kapsamında indirimli vergi uygulamasından yararlanmaktadır. Bugüne kadar da bu vergi indirimi uygulaması için YMM tasdik zorunluluğu aranmamıştır.

30/12/2025 tarihli 33123 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan 49 Sıra No’lu Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu Genel Tebliği ile bazı vergi istisna ve indirimleri YMM tasdik zorunluluğu kapsamına alınmış bulunmaktadır.

Ayrıca, anılan Tebliğ ile mükelleflerin 5520 sayılı Kanunun 32/A maddesi kapsamında yararlandıkları indirimli kurumlar vergisi uygulaması da Hazine ve Maliye Bakanlığının bugüne kadarki yerleşik teamüllerinin aksine herhangi bir tutar sınırı olmaksızın, YMM tasdiki zorunluluğu kapsamına alınmıştır. Ancak, yeni Tebliğ ile YMM tasdik zorunluluğu kapsamına alınan diğer vergi istisna ve indirimler için 200.000 TL ve/veya 500.000 TL tutarında asgari tutarlar belirlenmiş ve bu tutarları aşan istisna ve indirimler YMM tasdik zorunluluğu kapsamına alınmışken, 32/A maddesi kapsamındaki vergi indirimi uygulamasının asgari tutar sınırı olmaksızın tasdik zorunluluğu kapsamına alınması Kanaatimizce hatalıdır.

1- Bu düzenleme ile öncelikle, Anayasanın “eşitlik ve vergide adalet” ilkesini ihlal edilmiştir.

Çünkü, Hazine ve Maliye Bakanlığı’nın yerleşik uygulamalarında YMM tasdik zorunluluğu getirilen konularda bir asgari tutar belirlenmektedir. Yeni Tebliğ ile de 32/A kapsamındaki vergi indirimi hariç diğer istisna ve indirimler için de asgari sınır belirlenmiştir. Böylece, mükelleflerin küçük tutarlı vergi işlemleri nedeniyle inceleme ve/veya ekstra YMM masrafı vb. yükümlülükler altına girmemeleri sağlayarak, küçük ölçekli işletmelere pozitif ayrımcılık sağlamaktadır. Bakanlık daha önce yaptığı benzer ikincil düzenlemelerde de bu ilkeyi benimsemiştir.

Örneğin, tevkif yoluyla kesilen vergilerin yıllık beyannamedeki mahsuplar sonunda kalan kısmının nakden iadesinin talep edilmesi halinde, asgari bir tutar belirlenmiş ve nakden iade edilecek tutarın 340.000 TL’yi geçmemesi halinde iade talebi, inceleme raporu ve teminat aranmaksızın yerine getirilmektedir. İade talebinin 340.000 TL’yi aşan kısmı için vergi inceleme raporu şartı aranırken, nakden iade talebinin 3.400.000 TL kadar olan kısmı YMM tam tasdik raporu uyarınca iade edilebilmektedir.

Aynı şekilde, KDV iadelerinde de asgari bir tutar belirlenerek, 50.000 TL’yi aşmayan nakden KDV iadeleri, inceleme, YMM raporu veya teminat aranılmaksızın yerine getirilmektedir.

Hal böyle iken, yeni Tebliğ ile 32/A maddesi kapsamında vergi indiriminden yararlanmak isteyen ve Kanunun aradığı şartlara haiz küçük ölçekli mükelleflere, ekstra YMM tasdik yükümlülüğü ve masrafı getirilerek, küçük ölçekli mükelleflere zımnen “Yasal hakkınız olsa dahi YMM’ye verecek paranız yoksa indirimli kurumlar vergi uygulamasından yararlanamazsınız” denilmekte ve küçük işletmelerin Kanunla getirilen vergi indirimi hakkında yararlanmaları engellenmektedir.

Özetle, yerleşik uygulama ile YMM tasdik zorunluluğu kapsamında her hususta asgari tutar sınırı belirlenirken, indirimli kurumlar vergisinde asgari bir sınır belirlenmemesi Anayasanın eşitlik ve vergilemede adalet ilkesinin ihlalidir.

2- Yeni Tebliğ Anayasa’nın “hukuki kesinlik/belirlilik/öngörülebilirlik” ilkelerine aykırıdır.

“Hukuki kesinlik/belirlilik” ilkesi, her şeyden önce, yasal düzenlemelerin açık, anlaşılır, uygulanabilir ve öngörülebilir olmasını, “Öngörülebilirlik ilkesi” ise kanunlardan doğacak sonuçların önceden kestirilebilir olmasını gerektirmektedir.

Yeni Tebliğ yılın son günlerinde 30 Aralık 2025 tarihli Resmî Gazete’de yayımlanmış ve kapanmak üzere olan 2025 yılına ait Gelir/Kurumlar Vergisi Beyannameleri YMM tasdik zorunluluğu kapsamına alınmıştır. Oysa ki, bu düzenlemenin 2026 ve sonraki takvim yıllarına ilişkin uygulanması beklenirken, kapanmak üzere olan mali yıl sonuçlarını ihtiva eden 2025 yılı beyannameleri için uygulanması açıkça “hukuki kesinlik/belirlilik/öngörülebilirlik” ilkelerine aykırıdır.

3- “Vergi indirimi” uygulaması hakkında getirilen YMM tasdik zorunluluğu “yetki ve/veya şekil” yönünden hukuka aykırıdır.

213 sayılı Vergi Usul Kanununun mükerrer 227 nci maddesinin 2. fıkrasında, “Vergi kanunlarında yer alan muafiyet, istisna, yeniden değerleme, zarar mahsubu ve benzeri hükümlerden yararlanılmasını Maliye Bakanlığınca belirlenen şartlara uygun olarak yeminli mali müşavirlerce düzenlenmiş tasdik raporu ibraz edilmesi şartına bağlamaya,” Hazine ve Maliye Bakanlığı yetkili kılınmıştır.

Söz konusu düzenlemede “vergi indirimi” lafzen sayılmamıştır.

Her ne kadar, 3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanununun 12 nci maddesinin ikinci fıkrasında; “Yeminli malî müşavirlerin tasdik edecekleri belgeler, tasdik konuları ile …” denilmek suretiyle tasdike ilişkin usul ve esaslar diğer hususların Hazine ve Maliye Bakanlığınca çıkarılacak yönetmeliklerle belirleneceği belirtilmiş olsa dahi İdareye kıyas yoluyla her vergisel konu hakkında YMM tasdik zorunluluğu düzenleme yetkisi verildiği kabul edilemez.

Aksine bir yorum tarzı, İdarenin sınırsız düzenleme yetkisine haiz olduğu anlamına gelir ki, Kanun ile olsa da İdareye genel ve sınırları belirsiz bir düzenleme yetkisinin verilebilmesi olanaklı değildir. Yürütmenin düzenleme yetkisi, sınırlı, tamamlayıcı ve bağımlı bir yetkidir. Bu açıdan anılan Tebliğ ile düzenlenen husus “yetki” yönünden hukuka aykırılık teşkil etmektedir.

Kaldı ki, konu hakkında 3568 sayılı Kanunda yer alan yetki ileri sürülerek İdarenin “yetki”sinin olduğu varsayılsa dahi düzenlemenin Tebliğ ile değil Yönetmelikle yapılması gerekir. Bu da “şekil” yönünden hukuka aykırılık teşkil eder.

İmral Duran

E. Gelir İdaresi Daire Başkanı