Son dönemlerde mükelleflerin istisnaya tabi kazançları, bu kazançların özel fona alınmadığından bahisle eleştiri konusu olmaktadır. Bu gerekçe ile de istisna tutulan kazanç vergi matrahına eklenmekte ve mükellefler cezalı tarhiyatlar ile karşı karşıya kalmaktadır.
Söz konusu istisna Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5’inci maddesinin (e) ve (j) bentlerinde yer almaktadır.
Buna göre aşağıdaki kazançlar kurumlar vergisinden istisnadır.
Ø Kurumların 2 tam yıl süre ile aktiflerinde tuttukları taşınmazların ve iştirak hisselerinin elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar. (KVK 5/1-e)
Ø Kurumların al-sat-geri kiralama yöntemiyle satmış oldukları ve geri kiralamış oldukları varlıklar nedeniyle elde etmiş oldukları kazançları. (KVK 5/1-j)
Kanun koyucu Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5’inci maddesinde söz konusu kazançların istisnaya tabi tutulabilmesi için belirli şartlar koymuştur. İlgili Kanun maddesine göre elde edilen kazanç tutarı özel fon hesabına alınacaktır. Kanun koyucunun temel amacı burada işletmelerin öz kaynaklarını ve varlıklarını güçlendirmek istemesidir. Bu sebeple de elde edilen kazancın dağıtıma tabi tutulmaması ve öz kaynaklar içerisinde yer alması hedeflenmiştir.
Taşınmazların ve iştirak hisselerinin satışı nedeniyle oluşan özel fon hesabının 5 yıl süre ile işletmeden çekilmemesi gerekmekte olup bu süre içerisinde bu fonlar sadece sermayeye eklenebilecektir.
Al-sat-geri kiralama işlemi sırasında oluşan kazanç nedeniyle özel fona alınan tutar ise satılan iktisadi kıymetin geri alınması nedeniyle oluşan gayri maddi hak için amortisman ayrılması sırasında itfa edilecektir.
Kanun koyucu özel fona alınma işleminin hangi tarihler arasında yapılacağına dair bir hükmü Kanun maddesine koymamıştır. Söz konusu tarih ise Kurumlar Vergisi Tebliğinde “…, fon hesabına alınma işleminin, satışın yapıldığı yılı izleyen hesap döneminin başından itibaren kazancın beyan edildiği döneme ait kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği tarihe kadar yapılması gerekmektedir…” şeklinde belirtilmiştir.
Buna göre istisnadan yararlanacak mükellefler istisnaya tabi işlemi takip eden yılın başından kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği tarihe kadar ilgili kazanç tutarını kardan ayırıp özel fon hesabına aktarmak zorundadır.
Ancak bazı mükellefler tarafından söz konusu işlem unutulmaktadır. Özellikle Kurumlar Vergisi Beyannamesinin verildiği dönemin yoğunluğu dikkate alındığında bu işlemin unutulması artık sıradan hale gelmiştir.
Konuya ilişkin olmak üzere Danıştay 3. Dairesi tarafından mükellefler lehine önemli bir karar verilmiştir.
Vergi Mahkemesi tarafından “…satışı yapılan hissenin istisnaya tabi tutarı özel fon hesabına alınma işleminin, satışın yapıldığı yılı izleyen hesap döneminin başından itibaren kazancın beyan edildiği döneme ait kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği tarihe kadar fon hesabına alınmış olması koşulu yerine getirilmediği…” için açılan dava reddedilmiştir.
Ayrıca Bölge İdare Mahkemesi de istinaf başvurusunu reddetmiştir.
Danıştay 3. Dairesi ise;
-Kanun gerekçesinin şirketlerin sermaye yapılarının güçlendirilmesi ve bağlı değerlerinin, ekonomik faaliyetlerde daha etkin bir şekilde kullanılması olduğu,
-Söz konusu istisnaya tabi tutarın, şirketin özel fon hesabında izlenip izlenmediğine yönelik herhangi bir araştırma yoluna gidilmemesi ve söz konusu istisna tutarının, kurum dışına çıkarıldığı yahut dağıtılmış kar olarak değerlendirildiğine ilişkin bir tespitin bulunmadığı,
-5520 sayılı Kanun’un ilgili maddesinde istisna edilen tutarın, fon hesabına alınma işleminin, satışın yapıldığı yılı izleyen hesap döneminin başından itibaren kazancın beyan edildiği döneme ait kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği tarihe kadar yapılması gerektiği yönünde bir düzenlemenin var olmadığı,
-Düzenleyici işlemle, sınırları belirtilmeyen bir istisnanın sınırlarının belirlenmesi vergilendirmede kanunilik ilkesine aykırılık teşkil edeceği,
Gerekçeleriyle temyiz istemini kabul ederek Vergi Mahkemesi kararını bozmuştur.
Bu karara göre 5 yıllık süre içerisinde istisnaya tabi kazancın dağıtılmaması (kurum dışına çıkartılmaması) ve en azından istisnaya tabi kazancın 5 yıllık süre içerisinde özel fona alınmış olması hallerinde mükelleflerin yargı nezdinde bu istisnadan yararlanması mümkün olabilecektir.
(Ek olarak al-sat-geri kirala işleminde özel fona alınan tutar izleyen yıllarda kiralama işlemi neticesinde oluşan Haklar hesabının amortismanının itfasında kullanılacaktır. Özel fona alınmaması işlemi neticesinde Haklar Hesabı için ayrılan amortisman, gider olarak dikkate alınırsa ilgili yıl için bu konuda eleştiri yapılacağı da dikkate alınmalıdır.)
Mehmet ÇAĞLAR