21/5/2026 tarihli ve 7582 sayılı Yasanın Kurumlar Vergisi Kanununa eklenen geçici 19 uncu maddesi ile getirilen yeni varlık barışı düzenlemesinin usul ve esasları Bazı Varlıkların Ekonomiye Kazandırılması Hakkında Genel Tebliğ (Seri No: 1) 4 Temmuz 2026 tarihli 33300 sayılı Resmi Gazete’ de yayımlanarak yürürlüğe girmiş bulunmaktadır. Tebliğ’ de bildirilen varlıklara ilişkin “Vergi İncelemesi ve Vergi Tarhiyatı Yapılmaması Kuralı” geçerli olmakla birlikte, bu kural yurt dışında ve Türkiye’de bulunan varlıklara ilişkin belirli hükümlere bağlanmıştır. Bu hükümlerden yararlanabilmek için;

1) Yurt dışında bulunan bildirime konu varlıkların;

a) Bildirimin yapıldığı tarihten itibaren iki ay içinde Türkiye’ye getirilerek banka veya aracı kurumlara yatırılması ya da Türkiye’deki banka veya aracı kurumlarda açılacak bir hesaba transfer edilmesi,

b) Bildirilen varlıklara ilişkin tarh edilen verginin süresinde ödenmesi ve taahhüt edilen tutarlara ilişkin taahhüt şartlarına uyulması,

c) Bildirime konu edilen varlıkların 213 sayılı Kanun uyarınca defter tutan mükelleflerce kanuni defterlere kaydedilmesi, yasal defterlerine kaydettikleri bu kıymetler için pasifte özel fon hesabı açılması (veya kanuni defterlerin ilgili sayfalarında gösterilmesi), bu fon hesabının ve varlıkların iki yıl geçmedikçe işletmeden çekilmemesi ve fon hesabının sermayeye ilave dışında başka bir amaçla kullanılmaması,

2) Türkiye’de bulunan ve bildirime konu edilen varlıkların;

a) Bildirilen varlıkların 213 sayılı Kanun uyarınca defter tutan mükelleflerce kanuni defterlere kaydedilmesi, yasal defterlerine kaydettikleri bu kıymetler için pasifte özel fon hesabı açılması (veya kanuni defterlerin ilgili sayfalarında gösterilmesi), bu fon hesabının ve varlıkların iki yıl geçmedikçe işletmeden çekilmemesi ve fon hesabının sermayeye ilave dışında başka bir amaçla kullanılmaması,

b) Gelir veya kurumlar vergisi mükellefi olmayanlar tarafından banka veya aracı kurumlardaki hesaplara yatırıldığını gösterir belgelerle tevsik edilmesi,

c) Madde kapsamında bildirilen varlıklara ilişkin tarh edilen verginin süresinde ödenmesi ve taahhüt edilen tutarlara ilişkin taahhüt şartlarına uyulması gerekmektedir.

Her ne kadar bildirime konu varlıklar için vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılmayacağı kuralı geçerli olsa da tebliğde diğer mevzuat uyarınca alınması gereken tedbirlerin bu düzenlemeden etkilenmeyeceği hüküm altına alınmıştır.

Diğer nedenlerle başlayan vergi incelemeleri ile takdire sevk işlemleri dolayısıyla madde kapsamında bildirimde bulunan mükellefler hakkında matrah farkı bulunması durumunda;

1) Bulunan matrah farkının bildirime konu edilen varlıklar nedeniyle ortaya çıktığının tespiti ve bildirilen varlık tutarının, bulunan matrah farkına eşit ya da fazla olması durumunda gelir veya kurumlar vergisi ile katma değer vergisi yönünden tarhiyat yapılmayacaktır.

2) Bulunan matrah farkının bildirime konu edilen varlıklar nedeniyle ortaya çıktığının tespiti halinde, bu farkın bildirilen varlık tutarından fazla olması durumunda, yalnızca aradaki fark tutar üzerinden gelir veya kurumlar vergisi ile katma değer vergisi yönünden vergi tarhiyatı yapılacaktır.

Yukarıda yer verilen hükümler, 7582 sayılı yasa ile bildirime konu edilen varlıklar için vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılmaması için tebliğ ile getirilen düzenlemeleri içermektedir. Tebliğ ile getirilen düzenlemeler bildirime konu edilen varlıklar üzerinden herhangi bir şekilde vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılamayacağını öngörmekle birlikte inceleme sırasında bildirime konu edilen varlıklar veyahut diğer nedenlerle herhangi bir matrah farkı tespit edilmesi durumunda nasıl hareket edilmesi gerektiğine ilişkin de perspektif sunmaktadır. Tebliğe göre, bildirime konu varlıklar nedeniyle inceleme sırasında herhangi bir matrah farkı tespit edilmesi durumunda bu matrah farkının bildirime konu edilen varlık tutarını aşan kısmı tarhiyata konu olabilecek iken matrah farkının bildirime konu varlıkların değerini aşmaması durumunda mükellef herhangi bir tarhiyat ile muhatap olmayacaktır. Diğer nedenlerle (Örneğin; hatalı amortisman ayırma, gider, indirim ve istisnaların doğru hesaplanmaması gibi nedenler) herhangi bir matrah farkı tespit edilmesi durumda ise söz konusu fark, herhangi bir şekilde bildirime konu edilen varlıklar ile ilişkilendirilmeyerek mükellef adına doğrudan tarhiyat yapılabilecektir.

Buraya kadar yer verilen hükümler, bildirime konu edilen varlıklar nedeniyle herhangi bir vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılamayacağını ifade etmekle birlikte bildirim yapıldığı halde kurallara uyulmaması durumunda;

a) Bildirildiği halde, bildirilen varlıkların, bildirimin yapıldığı tarihten itibaren iki ay içinde Türkiye’ye getirilmemesi veya Türkiye’deki banka ya da aracı kurumlarda açılacak bir hesaba transfer edilmemesi ya da Türkiye’de bulunduğu bildirildiği halde 31 Temmuz 2027 tarihine kadar banka ya da aracı kurumlara yatırılmaması ile bildirilen tutarlara ilişkin tarh edilen vergilerin süresinde ödenmemesi, taahhütlere uyulmaması ve bu maddede yer alan diğer şartların yerine getirilmemesi hallerinde vergi incelemesi yapılmaması hükmünden yararlanılmaz.

b) Zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler, vergi ziyaı cezası uygulanmaksızın gecikme faiziyle birlikte tahsil olunur.

c) Vergi incelemesine başlanılan veya takdir komisyonuna sevk edilen tarihten sonra bu madde kapsamında yapılan bildirim dolayısıyla söz konusu inceleme veya takdir komisyonu kararları sonucunda yapılacak tarhiyatlar için de vergi incelemesi yapılmaması kuralı uygulanmaz.

d) Tahakkuk eden verginin vadesinde ödenmemesi vergi aslının gecikme zammı ile birlikte 6183 sayılı Kanun uyarınca takip ve tahsiline engel teşkil etmez. Tahsil edilmiş olan vergiler red ve iade edilmez.

7582 sayılı Kanun kapsamında bildirilen varlıkların vergisel sonuçları açıklandıktan sonra ortaklar cari hesabının hukuki niteliğinin adat uygulaması açısından sonuçları ortaya konulması gerekmektedir.

6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu’nun 16. maddesinde ticaret şirketlerinin “tacir” olduğu hüküm altına alınmış ve aynı kanunun 124. maddesinde kollektif, komandit, anonim ve limited şirketler ile kooperatiflerin ticaret şirketi olduğu belirtilmiştir.

Diğer taraftan Türk Ticaret Kanunu’nun 18. maddesinde her tacirin, ticaretine ait bütün faaliyetlerinde basiretli bir iş adamı gibi hareket etmesi gerektiği belirtilmiş olup aynı kanunun 20. maddesinde ise “tacir verdiği avanslar veya yaptığı masraflar için ödeme tarihinden itibaren faize hak kazanır.” denmek suretiyle parasını belli bir süre başkasının kullanımına bırakan tacirin bu işlem nedeniyle faiz istemeye ve almaya hakkı olduğu belirtilmiştir.

Ticaret şirketleri tüzel kişilik sahibidirler. Bu durumun doğal sonucu olarak bir ticaret şirketinin ortakları ve ortaklarının ilgili bulunduğu diğer gerçek ve tüzel kişiler, şirketin tüzel kişiliği karşısında “üçüncü kişi” konumundadırlar. Bu nedenle ticaret şirketlerinin kendi ortakları ve ortaklarının ilgili bulunduğu diğer gerçek ve tüzel kişilerle yapmış olduğu işlemler üçüncü kişilerle yapılan işlemlerde uygulanan hükümlere tabidir.

Temel amacı kâr etmek olan ticaret şirketlerinin, herhangi bir bedel karşılığı olmaksızın, şirket kaynaklarını karşılıksız olarak başkalarına kullandırması şirketin varlık amacına aykırı olduğu gibi, iktisadi ve ticari icaplara uymayan, normal ve mutad olmayan bir durumdur. Şirketin işletme kaynaklarını kendisi kullanarak değişik yollarla kâr elde etmesi mümkün olduğu halde, bu kaynakları karşılıksız olarak veya düşük bir karşılık ile başkasına kullandırması, mali çıkarlarına aykırı bir tasarruf olacaktır. Esas itibariyle ticaret şirketlerinin işletmelerine ait kaynaklardan biri olan parayı belli bir süre başkasının kullanımına bırakmasından dolayı faiz istemesi ve alması Türk Ticaret Kanunu’nun 20 ve 22. maddeleri gereğince o şirketin hakkı ve görevidir.

Konuya İlişkin Özelge ve Yargı Kararları

Kasa ve ortaklardan alacaklar hesabında biriken tutarın vergilendirilmesine ilişkin “GİB-İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı- Gelir Kanunları KDV-ÖTV Grup Müdürlüğü” tarafından verilen 28.05.2019 tarih ve 39044742-130[Özelge]-E.453374 sayılı özelgesinde “… Şirketinizin ortaklarından olan alacaklarına emsallere uygun bir faiz uygulanması ve aylık dönemler itibariyle ortaklara fatura edilen bu faiz tutarlarının tahakkuk esası gereği kurum kazancına dahil edilerek vergilendirilmesi gerektiği” belirtilmiştir.

Ayrıca konuya ilişkin bazı yargı kararları aşağıda belirtilmiştir.

“Danıştay 4. Dairesinin 07.02.2006 tarihli E.2006/133 ve K.2006/106 sayılı kararında özetle; “3065 sayılı kanunun 1, 2, 3, 4 ve 5. maddelerinde açıklanan hükümleri karşısında, ortaklarına borç para vermek suretiyle faiz geliri elde edilmesinin anılan kanun kapsamında ticari faaliyet olarak kabul edilmesi gerektiği…” belirtilmiştir.

Danıştay 7. Dairesi’nin vermiş olduğu, Esas numarası: 1999/2671, Karar numarası: 2000/3 olan karara göre, “Sermayesine yakın bir miktarda parayı, bir yıl boyunca kasasında bekletmesinin iş kolunun özelliğine ve ekonomik icaplara uymaması nedeniyle, kurum kazancının gizlendiği sonucuna varılıp, kasada atıl olarak bırakılan para miktarı esas alınarak davacı Şirket adına cezalı tarhiyat yapılmasında isabetsizlik bulunmadığı.”

Danıştay 3. Dairesi’nin vermiş olduğu, 06.10.1998 tarih, Esas Num: 1997/4123, Karar Num: 1998/3317 olan karara göre “Şirket ortaklarına karşılıksız olarak verilen büyük miktarlardaki ödünç paraların büyük bir kısmının uzun bir süre ortakların zimmetinde kalması durumunda şirketin örtülü kazanç dağıtımı yaptığının kabul edilmesi gerektiği.”

Danıştay 9. Dairesi’nin vermiş olduğu, 05.05.2005 tarih, Esas Num: 2004/1454, Karar Num: 2005/1204 olan karara göre, “Şirketin ortaklarına borç para vermesinin finansman sağlama hizmeti olduğu ve ticari faaliyet olarak kabul edilmesi gerektiği, ….”

Yukarıda yer verilen mevzuat hükümleri bir bütün olarak değerlendirildiğinde, mükelleflerin “Ortaklardan Alacaklar” hesabında izlenen ve ortakların kullanımına karşılıksız olarak bırakılan yüksek tutarlı fonların, vergisel açıdan emsaline uygun bir faiz geliri hesaplanmasını gerektirebileceği anlaşılmaktadır. Bu çerçevede, ortaklara kullandırılan söz konusu tutarlar üzerinden faiz geliri hesaplanmamasından kaynaklanabilecek vergisel riskler bakımından “Varlık Barışı” düzenlemelerinin koruma sağlayıp sağlamayacağı hususunun ayrıca değerlendirilmesi gerekmektedir.

Söz konusu değerlendirme, “Ortaklardan Alacaklar” hesabının önceki hesap dönemlerine ait bilançolarda yer alması ile cari dönem bilançosunda yer almaya devam etmesi durumları bakımından ayrı ayrı ele alınacaktır.

1. Önceki Hesap Dönemi Bilançolarında Yer Alan “Ortaklardan Alacaklar” Hesabına İlişkin Varlık Beyanında Bulunulması

Mükelleflerin önceki hesap dönemlerine ait bilançolarında yüksek tutarlarda “Ortaklardan Alacaklar” hesabının bulunmasına rağmen, bu tutarlar üzerinden ilgili dönemlerde herhangi bir faiz geliri hesaplanmamış olması; vergi incelemesi, izaha davet ve buna bağlı ilave vergi tarhiyatları bakımından çeşitli vergisel riskler doğurabilmektedir.

Bu kapsamda, mükelleflerin geçmiş dönemlerde bilançolarında yer alan yüksek tutarlı “Ortaklardan Alacaklar” hesabından kaynaklanan vergisel riskleri, 7582 sayılı Kanun kapsamında varlık bildiriminde bulunmak suretiyle azaltmalarının mümkün olup olmadığı önem arz etmektedir. Anılan düzenleme kapsamında, Kanunda öngörülen şartları usulüne uygun şekilde yerine getiren mükellefler bakımından, bildirime konu varlıklar nedeniyle vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılmamasına yönelik bir koruma mekanizması öngörülmektedir.

Bu çerçevede, geçmiş hesap dönemlerinde “Ortaklardan Alacaklar” hesabında yer alan tutarlar üzerinden hesaplanması gerektiği hâlde hesaplanmamış olan faiz gelirlerinin de varlık bildiriminin kapsamına dâhil edilmesi gündeme gelebilecektir. Ancak bu uygulamada, öncelikle ilgili hesap döneminde ortaklara kullandırılan tutarlar üzerinden emsaline uygun şekilde hesaplanması gereken faiz tutarının doğru olarak belirlenmesi ve varlık bildirimine ilişkin Kanun ve ikincil mevzuatta öngörülen tüm şekli ve maddi şartların eksiksiz biçimde yerine getirilmesi gerekmektedir.

Örneğin, A Ltd. Şti.’nin 2025 hesap döneminde “131-Ortaklardan Alacaklar” hesabının bakiyesinin dönem içerisinde 50.000.000,00 TL’ye ulaştığı, ancak hesap bakiyesinin dönem sonunda 0,00 TL olduğu ve şirket tarafından söz konusu tutarlar üzerinden herhangi bir faiz geliri hesaplanmadığı varsayılsın. Şirketin 2026 yılında gerçekleştirdiği hesaplamalar sonucunda, 2025 hesap döneminde ortaklara kullandırılan tutarlar üzerinden hesaplanması gereken faiz gelirinin 10.000.000,00 TL olduğu tespit edilmiş olsun.

Bu durumda mükellefin, söz konusu 10.000.000,00 TL tutar bakımından 31 Temmuz 2027 tarihine kadar banka veya aracı kurumlara bildirimde bulunmak suretiyle Varlık Barışı hükümlerinden yararlanması gündeme gelebilecektir. Bununla birlikte, yalnızca bildirimde bulunulması yeterli olmayıp düzenlemede öngörülen diğer şartların da yerine getirilmesi gerekmektedir. Bu kapsamda; bildirime konu tutarın öngörülen şekilde banka veya aracı kurum nezdinde bulunması veya ilgili hesaba yatırılması, kanuni defter kayıtlarına intikal ettirilmesi, bildirilen kıymetler karşılığında pasifte özel bir fon hesabı oluşturulması ve söz konusu fonun bildirim tarihinden itibaren iki yıl geçmedikçe sermayeye ilave dışında işletmeden çekilmemesi gibi şartlara riayet edilmesi önem taşımaktadır.

Fon hesabında izlenen tutarların işletme faaliyetleri kapsamında kullanımına ilişkin olarak ise Kanun ve Tebliğ hükümlerinde açık bir sınırlama öngörülmediği ölçüde, söz konusu tutarların işletmenin faaliyetleriyle bağlantılı biçimde değerlendirilmesi mümkün olabilecektir.

2. Cari Dönem Bilançosunda Yer Alan “Ortaklardan Alacaklar” Hesabına İlişkin Varlık Beyanında Bulunulması

Cari hesap döneminde mükelleflerin bilançolarında yer almaya devam eden “Ortaklardan Alacaklar” hesabının da vergisel açıdan ayrıca değerlendirilmesi ve gerekli hâllerde adatlandırma işlemine tabi tutulması gerekmektedir. Bununla birlikte, cari dönem kayıtlarında mevcut olan söz konusu hesapların adatlandırılmaksızın, bu hesaplarla bağlantılı tutarlar için doğrudan Varlık Barışı kapsamında bildirimde bulunulması, 7582 sayılı Kanun ile öngörülen korumanın kapsamı ve şekli şartların uygulanması bakımından birtakım sorunları beraberinde getirebilecektir.

Özellikle bildirilen varlıkların pasifte özel bir fon hesabına kaydedilmesi, cari dönem yasal defter kayıtlarında yer alan “Ortaklardan Alacaklar” hesabının bakiyesini kendiliğinden ortadan kaldıran veya azaltan bir işlem niteliğinde değildir.

Örneğin, mükellefin 2026 yılı yasal defter kayıtlarında “Ortaklardan Alacaklar” hesabının 10.000.000,00 TL bakiye verdiği ve mükellefin bu hesapla bağlantılı olarak 2.000.000,00 TL tutarında varlık bildiriminde bulunmayı planladığı varsayılsın. Bildirime konu tutarın “100-Kasa” veya “102-Bankalar” hesabının borcuna karşılık “549-Özel Fonlar” hesabının alacağına kaydedilmesi, mükellefin yasal defterlerinde mevcut bulunan “Ortaklardan Alacaklar” hesabının 10.000.000,00 TL tutarındaki bakiyesinde herhangi bir değişiklik meydana getirmeyecektir.

Dolayısıyla, yüksek tutarlı “Ortaklardan Alacaklar” bakiyesinin yasal defterlerde varlığını sürdürmesi hâlinde, söz konusu hesap üzerinden faiz geliri hesaplanması gerektiğine yönelik vergisel risk de devam edebilecektir. Başka bir ifadeyle, cari dönem kayıtlarında mevcut olan “Ortaklardan Alacaklar” hesabına ilişkin bir tutarın Varlık Barışı kapsamında bildirilmesi, tek başına ilgili hesap bakiyesinin hukuki ve muhasebesel niteliğini değiştirmemekte ve bu bakiyeden kaynaklanan adatlandırma riskini kendiliğinden ortadan kaldırmamaktadır.

Bu nedenle, cari dönem yasal defter kayıtlarında yüksek tutarlı “Ortaklardan Alacaklar” bakiyesi bulunan mükelleflerin, söz konusu hesapları adatlandırma işlemine tabi tutmaksızın yalnızca Varlık Barışı kapsamında bildirimde bulunmalarının, ilgili hesaplardan kaynaklanan vergisel riskleri bütünüyle bertaraf edeceği sonucuna varılması mümkün görünmemektedir.

Sonuç olarak, geçmiş hesap dönemlerine ilişkin olarak hesaplanması gerektiği hâlde hesaplanmamış faiz gelirleri ile cari dönemde bilançoda varlığını sürdüren “Ortaklardan Alacaklar” hesaplarının Varlık Barışı karşısındaki hukuki ve vergisel durumlarının birbirinden ayrılarak değerlendirilmesi gerekmektedir. Geçmiş dönemlere ilişkin riskler bakımından Varlık Barışı hükümlerinin, Kanunda öngörülen şartların eksiksiz biçimde yerine getirilmesi kaydıyla belirli bir koruma sağlayabileceği değerlendirilebilirken; cari dönemde yasal defterlerde varlığını sürdüren “Ortaklardan Alacaklar” bakiyeleri yönünden yalnızca varlık bildiriminde bulunulması, adatlandırma yükümlülüğünü ve buna bağlı vergisel riskleri kendiliğinden ortadan kaldırmayacaktır. Bu itibarla, mükelleflerin cari dönem kayıtlarında yer alan yüksek tutarlı “Ortaklardan Alacaklar” hesaplarına ilişkin vergisel planlamalarını hesapların hukuki ve ekonomik mahiyetini de dikkate alarak oluşturması, ilerleyen dönemlerde ortaya çıkabilecek vergi incelemesi ve tarhiyat risklerinin azaltılması bakımından önem arz etmektedir.

Hüseyin Barutçu

T.C. Maliye Bakanlığı şirketinde VERGİ MÜFETTİŞİ