KANUNİ TEMSİLCİLİK SIFATI SONA EREN KİŞİYE YAPILAN TEBLİGATIN GEÇERLİLİĞİ VE ZAMANAŞIMININ ÖDEME EMİRLERİNE ETKİSİ

İstanbul 15. Vergi Mahkemesinin 11.10.2022 tarihli yürütmenin durdurulması kararı üzerine değerlendirme

Tüzel kişilerin vergi borçlarından dolayı kanuni temsilcilerin sorumluluğuna başvurulması, kamu alacağının hukuken takip edilebilir olmasına ve temsilciye yöneltilmesini mümkün kılan şartların gerçekleşmesine bağlıdır. Bu kapsamda, vergilendirme işlemlerinin usulüne uygun biçimde tebliğ edilmesi, şirket nezdindeki takip sürecinin belgelendirilmesi ve zamanaşımı sürelerinin gözetilmesi, kanuni temsilci adına düzenlenen ödeme emirlerinin hukuka uygunluğunun değerlendirilmesinde belirleyici unsurlardır.

İncelemeye konu karar, kanuni temsilcilik sıfatı sona ermiş bir kişiye yapılan vergi ve ceza ihbarnamesi tebliğinin hukuki sonuçları ile tarh ve tahsil zamanaşımının temsilcinin sorumluluğuna etkisini ele almaktadır. Paylaşılan karar metnine göre İstanbul 15. Vergi Mahkemesi, davacı adına düzenlenen 20.07.2022 tarihli ve 2022/1, 2, 3, 4, 5 ana takip numaralı ödeme emirlerinin yürütmesini teminat aranmaksızın durdurmuştur.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 10. maddesi, tüzel kişilere ait vergisel ödevlerin kanuni temsilciler tarafından yerine getirilmesini öngörmektedir. Bu ödevlerin yerine getirilmemesi nedeniyle tüzel kişinin mal varlığından tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen vergi ve buna bağlı alacaklar bakımından, ödevlerini yerine getirmeyen temsilcilerin sorumluluğu gündeme gelebilmektedir. Dolayısıyla sorumluluğun değerlendirilmesinde temsilcilik sıfatının yanı sıra ilgili vergisel ödev, bu ödevin yerine getirilmesi gereken dönem ve tahsil edilememe durumuyla bağlantısı da incelenmelidir.

Somut uyuşmazlıkta davacının, 17.09.2015 tarihli ticaret sicili gazetesi ilanına göre şirketin kanuni temsilciliğinden ayrıldığı anlaşılmaktadır. Buna karşılık şirket adına düzenlenen vergi ve ceza ihbarnameleri, 08.02.2021 tarihinde eski temsilciye tebliğ edilmiştir. Mahkeme, tebliğ tarihinde şirketle herhangi bir bağı bulunmayan davacıya yapılan bu tebligatı usulsüz kabul etmiş; ihbarnamelerin asıl borçlu şirkete usulüne uygun biçimde tebliğ edilmediği sonucuna ulaşmıştır.

Vergi Usul Kanunu’nun 94. maddesinde, tüzel kişilere yapılacak tebligatın bunların başkan, müdür veya kanuni temsilcilerine yöneltilmesi düzenlenmiştir. Bu çerçevede, kişinin geçmişte şirketi temsil etmiş olması, temsil yetkisinin sona ermesinden sonra şirket adına yapılan tebligatı kabul etmeye yetkili bulunduğu anlamına gelmez. Kararın bu yöndeki değerlendirmesi, tebligat muhatabının sıfatının tebliğ tarihi itibarıyla belirlenmesinin önemini ortaya koymaktadır.

Usulsüz tebligatın zamanaşımı bakımından doğurduğu sonuç ise ayrıca değerlendirilmelidir. Vergi Usul Kanunu’nun 114. maddesine göre genel kural, verginin, vergi alacağının doğduğu takvim yılını izleyen yılın başından itibaren beş yıl içinde tarh edilerek mükellefe tebliğ edilmesidir. Bu nedenle ihbarnamenin yalnızca düzenlenmiş olması yeterli olmayıp, kanuni süre içerisinde geçerli bir tebliğin de gerçekleşmesi gerekir. Bununla birlikte süre hesabında zamanaşımını durduran sebepler ve uygulanabilir özel hükümler dikkate alınmalıdır.

Mahkeme, ihbarnamelere dayalı alacaklar yönünden, şirkete usulüne uygun tebligat yapılmaması nedeniyle tarh zamanaşımının gerçekleştiğini kabul etmiştir. Bu tespitten hareketle, söz konusu alacakların tahsili amacıyla eski kanuni temsilci adına düzenlenen ödeme emirlerinde hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna ulaşılmıştır. Burada belirleyici husus, tebligattaki usulsüzlükle birlikte kanuni tarh ve tebliğ süresinin de dolmuş olmasıdır; her usulsüz tebligatın kendiliğinden zamanaşımı sonucunu doğurduğu şeklinde bir genelleme yapılamaz.

Kararda, beyana dayalı olduğu belirtilen alacaklar ise tahsil zamanaşımı bakımından incelenmiştir. Davalı idarenin, mahkemenin 07.09.2022 tarihli ara kararına rağmen asıl borçlu şirket adına düzenlenen ödeme emirlerini ve bunlara ait tebliğ belgelerini dosyaya sunmadığı belirtilmiştir. Mahkeme, bu belge eksikliğini alacakların dönem ve vadeleriyle birlikte değerlendirerek ilgili alacakların tahsil zamanaşımına uğradığı kanaatine varmıştır.

6183 sayılı Kanun’un 102. maddesi uyarınca tahsil zamanaşımı, kural olarak, kamu alacağının vadesinin bulunduğu takvim yılını izleyen yılın başından itibaren beş yıldır. Ancak aynı Kanun’un 103 ve 104. maddelerinde düzenlenen zamanaşımının kesilmesi ve işlememesi hâlleri de hesaba katılmalıdır. Özellikle ödeme emrinin tebliği, tahsil zamanaşımını kesen işlemler arasında yer aldığından, tebliğ belgesinin dosyaya sunulması süre hesabının denetlenebilmesi bakımından önem taşımaktadır.

Bu noktada, beyana dayalı verginin tahakkuku ile şirket hakkında yürütülen tahsil işlemlerinin ispatı birbirinden ayrılmalıdır. Karardaki belge eksikliği, bütün beyana dayalı vergilerin ödeme emriyle tahakkuk ettiği biçiminde yorumlanmamalıdır. İncelemenin ağırlık noktası, şirket nezdindeki takip işlemlerinin ve zamanaşımı bakımından sonuç doğuran tebligatların dosyada ortaya konulup konulmadığıdır.

Mahkeme, ödeme emirlerindeki açık hukuka aykırılığın yanı sıra, bu işlemlerin uygulanması hâlinde başvurulabilecek cebri icra işlemlerinin ve yapılacak tahsilatların davacı bakımından telafisi güç veya imkânsız zararlar doğurabileceğini kabul etmiştir. Böylece 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 27. maddesinde birlikte aranan iki şartın gerçekleştiği değerlendirilerek yürütmenin durdurulmasına karar verilmiştir. Anılan düzenleme, geçici yargısal korumanın hem açık hukuka aykırılık hem de telafisi güç zarar şartına dayanmasını gerektirmektedir.

Karar, eski kanuni temsilcinin sorumluluğu incelenirken temsil yetkisinin sona erdiği tarih, vergisel ödevlerin ait olduğu dönem, tebligatın muhatabı ve zamanaşımı sürelerinin birlikte değerlendirilmesi gerektiğini göstermektedir. Temsilcilikten ayrılma, önceki döneme ilişkin sorumluluğu tek başına ortadan kaldırmaz. Bununla birlikte eski temsilciye başvurulabilmesi, ilgili kamu alacağının hukuken takip edilebilir olmasını ve sorumluluk şartlarının somut belgelerle ortaya konulmasını gerektirir.

İncelenen karar, ödeme emirlerinin kesin olarak iptal edildiğini gösteren bir esas kararı değil, yürütmenin durdurulmasına ilişkin geçici hukuki koruma kararıdır. Bu nedenle kararın değerlendirilmesinde, mahkemenin bu aşamadaki hukuka aykırılık tespitleri ile davanın nihai sonucu birbirinden ayrılmalıdır.

Engin ŞAHİN